Przedsiębiorca dość często ma do czynienia z przypadkami, w których z różnych powodów nie otrzyma należności od kontrahentów. Jednak należności te powiększyły już przychód przedsiębiorcy w poprzednich okresach. Dla powstania przychodu z działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia fakt zapłaty należności przez kontrahenta. Oznacza to dodatkowe obciążenie dla przedsiębiorców, którzy już wcześniej sfinansowali towar i/lub koszt usługi, wynagrodzenia pracowników, itp. Tymczasem muszą jeszcze zapłacić podatek dochodowy. Dlatego też przedsiębiorcy mają kilka różnych możliwości „odzyskania” zapłaconego podatku dochodowego.
Bardzo wielu przedsiębiorców nie wie albo zapomina, że istnieje prosta możliwość minimalizowania strat wynikających z niezapłaconych wierzytelności. Niestety wezwania do zapłaty i monity telefoniczne mogą nie pomóc, a dochodzenie tych należności na drodze sądowej jest po prostu nieopłacalne. Dlatego przedsiębiorca może, chociaż spróbować odzyskać kwotę zapłaconego podatku dochodowego.
Ustawa o podatku dochodowym pozwala przedsiębiorcy na zaliczenie takich wierzytelności do kosztów uzyskania w przypadku kiedy przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem należności byłyby równe tej kwocie lub od niej wyższe. Niestety nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem jednak wierzytelności lub ich części, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ustawie.
Ustawa wskazuje, że udokumentowanie takie może nastąpić między innymi za pomocą protokołu sporządzonego przez podatnika, stwierdzającego, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty. Przy czym podatnik musi jednak pamiętać, aby rzetelnie oszacować koszty dochodzenia wierzytelności, uwzględniając procedury, których spełnienie konieczne jest w trakcie dochodzenia roszczenia. Inaczej narazić się może na problemy w przypadku zakwestionowania zasadności zaliczenia wierzytelności w koszty przez organ podatkowy.
Wato pamiętać, że w przypadku zaliczenia do kosztów nieściągalnej wierzytelności na podstawie protokołu decydujące znaczenie ma właściwe ustalenie limitu, zależnego od przewidywanych kosztów procesowych i egzekucyjnych związanych z dochodzeniem wierzytelności, do wysokości którego wartość wierzytelności odpisanej jako nieściągalna może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu. Dlatego też im wyższe kwoty przewidywanych wydatków procesowych i egzekucyjnych zostaną przyjęte przez podatnika, tym wyższy będzie limit pozwalający na zaliczenie do kosztów podatkowych wierzytelności nieściągalnych. Niezwykle ważne jest, aby limit ten nie był ustalany dowolnie, na podstawie wartości, które nie są skalkulowane w oparciu o stosowne przepisy.
Niestety nie została sformułowana definicja pojęcia kosztów procesowych i egzekucyjnych ani na gruncie ustawy o pdop, ani na gruncie innych ustaw. Dlatego też za przewidywane koszty procesowe należy uznać całokształt możliwych do poniesienia przez wierzyciela kosztów, wynikających z przepisów ustawy z 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego, w związku z ewentualnym procesowym dochodzeniem wierzytelności. Będą to zarówno koszty procesu, określone w art. 98 § 2 i 3 kodeksu postępowania cywilnego, jak i koszty egzekucyjne oraz wszystkie inne wydatki związane bezpośrednio z ewentualnym procesem.
Zgodnie z art. 98 § 2 do niezbędnych kosztów procesu prowadzonego przez stronę osobiście lub przez pełnomocnika, który nie jest adwokatem, radcą prawnym lub rzecznikiem patentowym, zalicza się poniesione przez nią koszty sądowe, koszty przejazdów do sądu strony lub jej pełnomocnika oraz równowartość zarobku utraconego wskutek stawiennictwa w sądzie. Suma kosztów przejazdów i równowartość utraconego zarobku nie może przekraczać wynagrodzenia jednego adwokata wykonującego zawód w siedzibie sądu procesowego. Do niezbędnych kosztów procesu strony reprezentowanej przez adwokata zalicza się wynagrodzenie (nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach, i wydatki jednego adwokata), koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony (art. 98 § 3).
Ustalając koszty procesowe i egzekucyjne dochodzenia wierzytelności, podatnik może brać pod uwagę między innymi:
– koszty sądowe, obejmujące opłaty sądowe i zwrot wydatków; opłatami sądowymi są wpis i opłata kancelaryjna, natomiast do wydatków zalicza się między innymi: należności świadków i biegłych, opłaty należne innym osobom lub instytucjom, koszty opłat telefonicznych i telegraficznych, koszty ogłoszeń, koszty korespondencji sądowej doręczanej za pośrednictwem poczty itp.,
– koszty zastępstwa procesowego, w przypadku reprezentowania strony przez adwokata czy radcę prawnego; do kosztów procesu zalicza się wynagrodzenie i wydatki jednego adwokata/radcy prawnego; uwzględnia się tu minimalne koszty adwokackie/radcy prawnego, tj. za postępowanie sądowe, w postępowaniu o nadanie klauzuli wykonalności, w postępowaniu egzekucyjnym, opłatę za pełnomocnictwo,
– koszty egzekucji komorniczej, w tym opłaty, ryczałt kancelaryjny i wydatki poniesione przez komornika oraz należności pełnomocnika ustalone jw.
Należy podkreślić, że dokonując kalkulacji powyższych kosztów, podatnik powinien uwzględnić odpowiednie regulacje prawne. Dlatego też nie można więc przyjąć, że do przewidywanych kosztów procesowych i egzekucyjnych można zaliczyć wszystkie przewidywane do poniesienia wydatki z tytułu obsługi procesu windykacyjnego. Należy ograniczać się jedynie do określenia kosztów niezbędnych. Toteż podatnik powinien, chociaż w przybliżeniu określić koszty, jakie musiałby ponieść, gdyby chciał dochodzić swoich należności na drodze sądowej. Może tu wziąć pod uwagę także wydatki na obsługę prawną, ale tylko takie, które odnoszą się do czynności prawnych niezbędnych do dochodzenia wierzytelności przed sądem.
Warto pamiętać, że po sporządzeniu protokołu można zaliczyć wartość wierzytelności do kosztów (do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód). Tak więc czynni podatnicy VAT zaliczą do kosztów wartość wierzytelności pomniejszoną o kwotę podatku.
| Gdyby po przeprowadzeniu całej operacji dłużnik zdecydował się jednak zapłacić, należy pamiętać, aby o wpłaconą kwotę skorygować koszty uzyskania przychodów. |
Inne wierzytelności w kosztach uzyskania
Art. 23 ust. 1 ustawy o pdof stanowi między innymi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności lub ich części, które uprzednio na podstawie art. 14 updof zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w w art. 23 ust. 2, czyli wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, bądź postanowieniem sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, bądź umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a, lub zakończeniu postępowania upadłościowego, albo wspomnianym już protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.
W momencie gdy zajdzie wymieniona wyżej okoliczność podatnik będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość wierzytelności, która uprzednio została zarachowana jako przychód z działalności.
Odpisy aktualizujące
Choć nie stanowią kosztów uzyskania odpisy aktualizujące, ale kosztami uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona.
Jeśli przedsiębiorca dokona odpisu aktualizującego wartość należności wyszczególnionej w art. 35b ustawy o rachunkowości, którą uprzednio zaliczył do przychodów należnych, a jej nieściągalność uprawdopodobni, odpis ten stanowi koszty uzyskania przychodów. Uprawdopodobnienie jest dużo łatwiejsze niż uznanie wierzytelności za nieściągalną.
Nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy:
1) dłużnik zmarł, został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość,
2) zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, lub zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków,
3) wierzytelność została zasądzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego,
4) wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika, na drodze powództwa sądowego.
Warto pamiętać, że dokonane odpisy aktualizujące wartość wierzytelności mogą jednak stać się przychodami. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7b i 7c ustawy o pdof do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się wartość należności umorzonych, przedawnionych lub odpisanych jako nieściągalne w tej części, od której dokonane odpisy aktualizujące zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz równowartość odpisów aktualizujących wartość należności, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku ustania przyczyn, dla których dokonano tych odpisów.
Pamiętać należy, że jeżeli przedsiębiorca nie podejmie odpowiednich kroków windykacyjnych, a należność się przedawni, zaliczony w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpis aktualizacyjny stanie się przychodem podatnika.
Umorzenie należności
Zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 41 ustawy o pdof nie uważa się za koszty uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności, z wyjątkiem tych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne.
Dlatego też jeśli przed terminem przedawnienia wierzytelności dojdzie do skutecznego umorzenia, należność ta, uprzednio zaliczona do przychodów, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów.
Dokumentując umorzenie wierzytelności, przedsiębiorca powinien dysponować oświadczeniem wierzyciela o zwolnieniu dłużnika z długu oraz oświadczeniem dłużnika, że to zwolnienie przyjmuje (bez posiadania tego oświadczenia umorzenie długu nie będzie możliwe, nie będzie również możliwe zaliczenie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów).
Ważne !
„Nie stanowią kosztów uzyskania straty z odpłatnego zbycia wierzytelności (…) z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychód należny – do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny”.
Źródła:
1. https://www.gofin.pl/podatki/17,2,61,139331,niesciagalne-naleznosci-w-kosztach.html (dostęp z dnia 20.11.2020 r.)
2. https://www.rp.pl/Podatek-dochodowy/303059978-Jak-rozliczyc-wierzytelnosci-w-kosztach-podatkowych-firmy.html (dostęp z dnia 19.11.2020 r.)
3. https://ksiegowosc.infor.pl/podatki/cit/cit/koszty/289592,Zaliczenie-do-kosztow-uzyskania-przychodow-wierzytelnosci-odpisanych-jako-niesciagalne-porada.html (dostęp z dnia 19.11.2020 r.)
4. https://ksiegowosc.infor.pl/raport-dnia/58660,Jak-udokumentowac-niesciagalnosc-wierzytelnosci.html (dostęp z dnia 20.11.2020 r.)
5. https://www.pit.pl/aktualnosci/naleznosci-w-kosztach-firmowych-916784 (dostęp z dnia 23.11.2020 r.)
6. https://inforfk.pl/cykle-tematyczne/tresc,inforfk,,INF0000000000000696826,Zasady-zaliczania-niesciagalnych-wierzytelnosci-do-kosztow-uzyskania-przychodow.html (dostęp z dnia 23.11.2020 r. )
