Inwentaryzacja służy do porównania i weryfikacji danych wynikających z prowadzonych przez podatnika ksiąg rachunkowych ze stanem faktycznym. Dodatkowo inwentaryzacja służyć może również do rozliczenia kasjerów, sprzedawców, osób pracujących w magazynach, jak również wszystkich innych osób, które ponoszą odpowiedzialność za powierzone im mienie.
Obowiązek przeprowadzania inwentaryzacji wynika z ustawy o rachunkowości (art. 4 ust. 3 – rachunkowość jednostki obejmuje między innymi okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów) jak również z zapisu, zgodnie z którym jednostki są zobligowane rzetelnie i jasno przedstawiać swoją sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy. Dlatego też dane, które wykazuje się w sprawozdaniu finansowym, mogą być wiarygodne w zasadzie jedynie w sytuacji, gdy zostały zweryfikowane ze stanem faktycznym.
Przeprowadzenie inwentaryzacji służy konkretnym celom, są to między innymi:
– porównanie rzeczywistych danych uzyskanych podczas inwentaryzacji z danymi wykazanymi w księgach rachunkowych,
– rozliczenie osób materialnie odpowiedzialnych za powierzone im mienie jednostki,
– ustalenie faktycznego (rzeczywistego) stanu aktywów i pasywów jednostki.
Warto również wymienić składniki, które podlegają inwentaryzacji, czyli:
– środki trwałe, które należy rozliczyć na koniec roku,
– aktywa pieniężne (z wyjątkiem zgromadzonych na rachunkach bankowych), papiery wartościowe w postaci materialnej, rzeczowe składniki aktywów obrotowych, środki trwałe oraz nieruchomości zaliczone do inwestycji, również maszyny i urządzenia wchodzące w skład środków trwałych w budowie,
– aktywa finansowe zgromadzone na rachunkach bankowych lub przechowywane przez inne jednostki, tutaj również papiery wartościowe w formie zdematerializowanej, należności, w tym udzielone pożyczki, a także powierzone kontrahentom własne składniki aktywów.
Istotne jest, że jednostki gospodarcze mają obowiązek przeprowadzania inwentaryzacji na ostatni dzień każdego roku obrotowego. Podkreślić warto, że termin i częstotliwość inwentaryzacji uważa się za dotrzymane, jeżeli inwentaryzację składników aktywów (z wyłączeniem aktywów pieniężnych, papierów wartościowych, produktów w toku produkcji oraz materiałów, towarów i produktów gotowych) rozpoczęto nie wcześniej niż 3 miesiące przed końcem roku obrotowego, a zakończono do 15. dnia następnego roku. Natomiast ustalenie stanu nastąpiło przez dopisanie lub odpisanie od stanu stwierdzonego drogą spisu z natury, lub potwierdzenia salda – przychodów i rozchodów, jakie nastąpiły między datą spisu albo potwierdzenia a dniem ustalenia stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych.
| Inwentaryzacja składników aktywów może być prowadzona między 1 października a 15 stycznia. |
Zaznaczyć można, że:
1. w formie spisu z natury na ostatni dzień roku obrotowego inwentaryzacji podlegają:
– aktywa pieniężne, czyli krajowe środki płatnicze, waluty obce i dewizy (z wyjątkiem zgromadzonych na rachunkach bankowych),
– papiery wartościowe w postaci materialnej,
– rzeczowe składniki aktywów obrotowych (produkty gotowe, produkty w toku produkcji, półprodukty, materiały i towary) odpisywane w koszty w momencie ich zakupu lub wytworzenia.
2. w formie spisu z natury na ostatni kwartał roku obrotowego, do 15. dnia następnego roku inwentaryzacji podlegają:
– znajdujące się na terenie niestrzeżonym lub znajdujące się na terenie strzeżonym, lecz nieobjęte ewidencją ilościowo-wartościową rzeczowe składniki aktywów obrotowych,
– znajdujące się na terenie niestrzeżonym środki trwałe – z wyjątkiem środków trwałych, do których dostęp jest znacznie utrudniony, gruntów oraz praw zakwalifikowanych do nieruchomości,
– znajdujące się na terenie niestrzeżonym maszyny i urządzenia wchodzące w skład środków trwałych w budowie,
– składniki aktywów będące własnością innych jednostek, powierzone do sprzedaży, przechowania, przetwarzania lub używania, z powiadomieniem tych jednostek o wynikach spisu; obowiązek spisu nie dotyczy jednostek świadczących usługi pocztowe, transportowe, spedycyjne i składowania.
3. w formie spisu z natury raz w roku inwentaryzacji podlegają:
– zapasy towarów i materiałów (opakowań) objętych ewidencją wartościową w punktach obrotu detalicznego jednostki,
– zapasy drewna w jednostkach prowadzących gospodarkę leśną.
4. w formie spisu z natury raz w ciągu 2 lat inwentaryzacji podlegają:
– znajdujące się w strzeżonych składowiskach i objęte ewidencją ilościowo-wartościową zapasy materiałów, towarów, produktów gotowych oraz półproduktów.
5. w formie spisu z natury raz na 4 lata inwentaryzacji podlegają:
– nieruchomości zaliczone do środków trwałych i inwestycji, a także znajdujące się na terenie strzeżonym inne środki trwałe oraz maszyny i urządzenia wchodzące w skład środków trwałych w budowie.
6. w drodze potwierdzenia salda na ostatni dzień każdego roku obrotowego inwentaryzacji podlegają:
– papiery wartościowe w formie niematerialnej.
7. w drodze potwierdzenia salda na ostatni kwartał roku obrotowego, do 15. dnia następnego roku inwentaryzacji podlegają:
– aktywa finansowe zgromadzone na rachunkach bankowych lub przechowywane przez inne jednostki – z wyłączeniem papierów wartościowych w formie zdematerializowanej,
– należności, w tym udzielone pożyczki – z wyjątkiem należności spornych i wątpliwych, a w bankach również należności zagrożonych, należności i zobowiązań wobec osób nieprowadzących ksiąg rachunkowych, z tytułów publicznoprawnych, a także inne aktywa i pasywa, jeżeli przeprowadzenie ich spisu z natury lub uzgodnienie z przyczyn uzasadnionych nie było możliwe,
– powierzone kontrahentom własne składniki aktywów.
8. w drodze weryfikacji poprzez porównanie danych zawartych w księgach rachunkowych z danymi wynikającymi z dokumentów inwentaryzacji podlegają:
– środki trwałe, do których dostęp jest znacznie utrudniony,
– grunty oraz prawa zakwalifikowane do nieruchomości,
– należności sporne i wątpliwe, a w bankach również należności zagrożone,
– należności i zobowiązania wobec osób nieprowadzących ksiąg rachunkowych, należności i zobowiązania z tytułów publicznoprawnych,
– inne aktywa i pasywa, których zinwentaryzowanie w drodze spisu z natury lub uzgodnienie z przyczyn uzasadnionych nie było możliwe, np. rozliczenia międzyokresowe przychodów i kosztów, fundusze specjalne, wartości niematerialne i prawne.
| Inwentaryzacji dokonuje się również na dzień zakończenia działalności przez jednostkę oraz na dzień poprzedzający postawienie jej w stan likwidacji lub ogłoszenia upadłości. |
Ustalenie rzeczywistego stanu składników majątku (w trakcie inwentaryzacji) może odbywać w formie: spisu z natury, potwierdzenia sald oraz porównania stanów określonych w księgach rachunkowych z dokumentami źródłowymi.
Spis z natury
Spis z natury jest jedną z metod inwentaryzacji. Polega on na przeliczaniu, ważeniu, mierzeniu poszczególnych składników aktywów posiadanych przez jednostkę, następnie na wycenie ich ilości, porównaniu wartości z danymi ksiąg rachunkowych oraz wyjaśnieniu i rozliczeniu ewentualnych różnic inwentaryzacyjnych.
Tak jak było już wspomniane wcześniej, drogą spisu z natury inwentaryzuje się przede wszystkim środki trwałe, z wyjątkiem tych środków trwałych, do których dostęp jest utrudniony, oraz gruntów, które są inwentaryzowane drogą weryfikacji. Spis z natury środków trwałych służy przede wszystkim ustaleniu rzeczywistego stanu środków trwałych, własności składników majątkowych, a także wskazaniu tych środków trwałych, które można przeznaczyć do likwidacji, określeniu środków trwałych, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, na potrzeby której były nabyte lub wytworzone, ujawnieniu wykonywanych przeróbek i modernizacji i wreszcie rozliczeniu osób materialnie odpowiedzialnych.
Dodatkowo przeprowadzając spis z natury, jednostka ustala również, czy posiada obce środki trwałe. Jeśli tak, powinna ona dokonać ich inwentaryzacji na osobnym arkuszu spisowym i poinformować właściciela tych środków o ich stanie. Natomiast wyceny spisanych środków trwałych dokonuje się w wartościach początkowych, równych ich cenom nabycia, kosztom wytworzenia lub wartościom po przeszacowaniu, tzn. po aktualizacji wyceny środków trwałych.
Spis z natury dokonywany jest przez komisję spisową. W jej skład zazwyczaj wchodzą dwie osoby. Osoba, która odpowiada za powierzone mienie będące przedmiotem spisu, nie może wchodzić w skład komisji spisowej, jednak powinna być obecna przy spisie.
Warto pamiętać o fakcie, że arkusze spisowe są dokumentami księgowymi, zaistniałe w nich błędy poprawia się poprzez skreślenie błędnej treści lub kwoty, z utrzymaniem czytelności skreślonych wyrażeń, wpisanie treści poprawnej, daty dokonania poprawki oraz złożenie podpisu uprawnionej osoby. Niedopuszczalne jest dokonywanie w dowodach księgowych wymazywania i przeróbek.
Potwierdzenie sald
W formie potwierdzenia salda inwentaryzacja ma zastosowanie do aktywów finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych lub przechowywanych przez inne jednostki, udzielonych pożyczek, należności od odbiorców i innych kontrahentów, a także do składników aktywów stanowiących własność jednostki, lecz powierzonych osobom trzecim.
W przypadku środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych uzgodnienie salda na dzień bilansowy odbywa się na podstawie dokumentu otrzymanego z banku prowadzącego dany rachunek jednostki. Identycznie dokonuje się inwentaryzacji akcji i innych papierów wartościowych, które jednostka posiada w bankach lub biurach maklerskich, oraz czeków i weksli przekazanych do banku celem realizacji. Co do należności natomiast (w tym z tytułu udzielonych pożyczek), obowiązek uzgodnienia stanu salda spoczywa na wierzycielu.
Przeprowadzanie inwentaryzacji metodą potwierdzania sald wymaga sporządzenia protokołu. Wskazuje się w nim podjęte czynności inwentaryzacyjne oraz zaistniałe rozbieżności pomiędzy stanem wynikającym z ksiąg rachunkowych jednostki, a stanem podanym przez kontrahentów.
Warto potwierdzać wszystkie salda, także zerowe, gdyż wysyłanie potwierdzeń sald do kontrahentów jest dowodem przeprowadzenia inwentaryzacji. Potwierdzenie salda zerowego stanowi również informację dla wierzyciela, że wszystkie należności dłużnika zostały uregulowane.
Weryfikacja poprzez porównanie
Kolejną formą inwentaryzacji jest dokonanie porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji wartości tych składników. Inwentaryzację w formie weryfikacji przeprowadza się w przypadkach, gdy z różnych przyczyn składniki aktywów i pasywów nie mogą być zinwentaryzowane poprzez uzyskanie potwierdzenia sald lub spis z natury. Metoda ta polega na porównaniu stanów wynikających z ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami oraz weryfikacji realnej wartości inwentaryzowanego składnika na dzień bilansowy. Przez porównanie stanów wynikających z ksiąg z dokumentami inwentaryzuje się między innymi środki trwałe, do których dostęp jest znacznie utrudniony, grunty oraz prawa zakwalifikowane do nieruchomości, należności sporne i wątpliwe, należności i zobowiązania wobec osób nieprowadzących ksiąg rachunkowych, należności i zobowiązania publicznoprawne, rozrachunki z pracownikami.
| Inwentaryzacji drogą weryfikacji sald dokonuje dział księgowości. |
Przeprowadzenie takiej inwentaryzacji dokumentuje się na wydrukach kont lub w protokole. Sporządzony protokół powinien być podpisany przez zespół dokonujący weryfikacji, osobę odpowiedzialną za stan danego konta lub zespołu kont oraz głównego księgowego. Przeprowadzenie i wyniki inwentaryzacji należy odpowiednio udokumentować i powiązać z zapisami ksiąg rachunkowych.
Rozliczenie niedoborów i nadwyżek inwentaryzacyjnych
Często zdarzyć się może, że stany ewidencyjne poszczególnych składników majątkowych na kontach księgowych będą różnić się od stanu rzeczywistego. Różnice te nazywa się różnicami inwentaryzacyjnymi. Mogą one przybrać dwie formy:
1) niedoborów – gdy rzeczywisty stan składników majątku ustalony w drodze inwentaryzacji jest niższy niż wartość wynikająca z prowadzonych przez jednostkę ksiąg rachunkowych,
2) nadwyżek – gdy rzeczywisty stan składników majątku ustalony w drodze inwentaryzacji jest wyższy od wartości wynikającej z ksiąg rachunkowych.
Natomiast zarówno niedobory, jak i nadwyżki, aby mogły zostać poprawnie zaewidencjonowane na kontach księgowych jednostki, muszą zostać wycenione. Tak więc ujawnione niedobory rzeczowe składników majątku obrotowego (m.in. towarów) wycenia się w oparciu o cenę ich nabycia lub kosztów wytworzenia. Ujawnione nadwyżki wycenia się natomiast na podstawie cen ewidencyjnych. W przypadku braku cen ewidencyjnych nadwyżki wycenia się według możliwej do uzyskania ceny sprzedaży netto (wartości rynkowej), z uwzględnieniem jednak stopnia zużycia danego składnika majątku.
Warto również wspomnieć, iż podmiotem odpowiedzialnym za terminowość i rzetelność przeprowadzenia inwentaryzacji jest kierownik jednostki. Dodatkowo kierownik jednostki nie może przenieść obowiązków związanych ze spisem z natury składników majątku na inne osoby.
Za niedopilnowanie spisu z natury kierownikowi jednostki grożą sankcje przewidziane w art. 77 ustawy o rachunkowości (czyli kto wbrew przepisom ustawy dopuszcza do:
– nieprowadzenia ksiąg rachunkowych, prowadzenia ich wbrew przepisom ustawy lub podawania w tych księgach nierzetelnych danych,
– niesporządzenia sprawozdania finansowego, sporządzenia go niezgodnie z przepisami ustawy lub zawarcia w tym sprawozdaniu nierzetelnych danych
– podlega grzywnie lub karze pozbawienia wolności do lat 2 albo obu tym karom łącznie).
Osoby przeprowadzające spis mogą natomiast odpowiadać za nierzetelne wykonywanie swoich obowiązków pracowniczych. Na samym końcu warto (choć krótko) wspomnieć o wycenie aktywów i pasywów, która jest jednym z elementów inwentaryzacji. Wyceny tej dokonuje się nie rzadziej niż na dzień bilansowy, czyli na dzień, na który jednostka sporządza sprawozdanie finansowe.
Wycena taka odbywa się w następujący sposób:
– środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne – wycenia się według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości,
– nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne zaliczane do inwestycji – wycenia się według zasad stosowanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub według ceny rynkowej bądź inaczej określonej wartości godziwej (wartość godziwa to kwota, za jaką dany składnik majątku mógłby zostać wymieniony, a zobowiązanie uregulowane, na warunkach transakcji rynkowej pomiędzy zainteresowanymi stronami),
– środki trwałe w budowie – wycenia się w wysokości ogółu kosztów pozostających w bezpośrednim związku z ich nabyciem lub wytworzeniem, pomniejszonych o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości,
– udziały w innych jednostkach oraz inne inwestycje zaliczone do aktywów trwałych – wycenia się według ceny nabycia pomniejszonej o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości lub według wartości godziwej albo skorygowanej ceny nabycia.
– udziały w jednostkach podporządkowanych zaliczone do aktywów trwałych, – wycenia się według zasad określonych w pkt 3 lub metodą praw własności, pod warunkiem, że będzie ona stosowana jednolicie wobec wszystkich jednostek podporządkowanych,
– inwestycje krótkoterminowe – wycenia się według ceny (wartości) rynkowej albo według ceny nabycia lub ceny (wartości) rynkowej, zależnie od tego, która z nich jest niższa, albo według skorygowanej ceny nabycia, natomiast krótkoterminowe inwestycje, dla których nie istnieje aktywny rynek – według określonej w inny sposób wartości godziwej,
– rzeczowe składniki aktywów obrotowych – wycenia się według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto na dzień bilansowy,
– należności i udzielone pożyczki – wycenia się w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności,
– należności i udzielone pożyczki zaliczone do aktywów finansowych – wycenia się według skorygowanej ceny nabycia, a jeżeli jednostka przeznacza je do sprzedaży w okresie do 3 miesięcy według wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej,
– zobowiązania – wycenia się w kwocie wymagającej zapłaty (zobowiązania finansowe mogą być wyceniane według skorygowanej ceny nabycia, a jeżeli jednostka przeznacza je do sprzedaży w okresie do 3 miesięcy według wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej),
– rezerwy – wycenia się w uzasadnionej, wiarygodnie oszacowanej wartości,
– udziały (akcje) własne – wycenia się według cen nabycia,
– kapitały (fundusze) własne, z wyjątkiem udziałów (akcji) własnych, oraz pozostałe aktywa i pasywa – wycenia się w wartości nominalnej.
Źródła:
1. https://ksiegowosc.infor.pl/rachunkowosc/inwentaryzacja/702508,Spis-z-natury-jako-jedna-z-form-inwentaryzacji.html (dostęp z dnia 14.12.2020 r.)
2. https://www.prawo.pl/biznes/spis-z-natury-krok-po-kroku-cz-i,197857.html (dostęp z dnia 14.12.2020 r.)
3. https://www.gazetaprawna.pl/rachunkowosc-i-audyt/artykuly/8044849,inwentaryzacja-jak-wyglada-oswiadczenie-zakres-czynnosci-zespolu-spisowego.html (dostęp z dnia 15.12.2020 r.)
4. https://www.gofin.pl/17,1,230,260551,terminy-i-metody-inwentaryzacji-poszczegolnych-aktywow.html (dostęp z dnia 15.12.2020 r.)
5. https://www.rp.pl/Rachunkowosc/312129985-Potwierdzanie-sald-to-wiecej-niz-sprawdzanie-kwot.html (dostęp z dnia 17.12.2020 r.)
6. https://www.gofin.pl/bilans/17,1,230,260551,terminy-i-metody-inwentaryzacji-poszczegolnych-aktywow.html (dostęp z dnia 17.12.2020 r.)
7. https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/870,rozliczanie-w-ksiegach-niedoborow-i-nadwyzek.html (dostęp z dnia 18.12.2020 r.)
8. https://www.lexlege.pl/ustawa-o-rachunkowosci/rozdzial-4-wycena-aktywow-i-pasywow-oraz-ustalenie-wyniku-finansowego/2593/ (dostęp z dnia 18.12.2020 r.)
