Na samym początku warto wspomnieć, iż przyjęcie określonej metody rozliczania podatków może mieć wpływ na ustalenie wyniku finansowego w konkretnym roku podatkowym. Tak więc metoda dokonywania zapisów ma wpływ na ustalenie dochodu, a w konsekwencji – na ustalenie podatku dochodowego za rok podatkowy, w którym stosowaliśmy daną metodę. Rozróżnić możemy dwie metody: kasową oraz memoriałową. Przejdźmy więc do krótkiej charakteryzacji poszczególnych metod.
Metoda kasowa
Metoda kasowa, zwana także metodą uproszczoną jest wybierana przez przedsiębiorców zdecydowanie częściej. Jest to związane z tym, że jest łatwiejsza w prowadzeniu, a jej głównym założeniem jest księgowanie kosztów w KPiR w dacie ich poniesienia, niezależnie czy dotyczą roku bieżącego czy też następnego. Metoda kasowa nie wymaga także klasyfikowania kosztów na pośrednie i bezpośrednie oraz przyporządkowywania do konkretnych przychodów, tak jak ma to miejsce przy zastosowaniu metody memoriałowej. Istnieją jednak w metodzie kasowej pewne wyjątki o których warto wspomnieć. Tak więc wspomnieć należy tutaj o kosztach, które muszą być ujmowane w szczególny sposób, niezależnie od stosowanej metody.
Wśród wyjątków od tej zasady wyróżnia się np. wypłacone wynagrodzenia, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez pracodawcę oraz zapłacone składki ZUS. Jeżeli wypłata wynagrodzeń następuje w terminie wskazanym w umowie o pracę, innej umowie łączącej strony lub wynikającym z prawa pracy, pracodawca ma możliwość zaliczenia ich do kosztów w miesiącu, za który są należne. Jeżeli natomiast pracodawca spóźni się z wypłatą wynagrodzeń, to wydatek będzie ewidencjonowany w dacie faktycznej zapłaty. Natomiast składki na ubezpieczenia społeczne pracowników z tytułu wypłaconych wynagrodzeń mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym wynagrodzenia związane z tymi składkami są należne, pod warunkiem, że składki te zostaną opłacone w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po wypłacie wynagrodzeń, a w przypadku, gdy wynagrodzenia za dany miesiąc zgodnie z zawartymi umowami o pracę są wypłacane w miesiącu następnym – nie później niż do 15. dnia tego miesiąca. Jeżeli termin ten nie zostanie dotrzymany, to tak jak w przypadku wynagrodzeń składki zostaną ujęte w KPiR w dacie faktycznej zapłaty.
Warto pamiętać, iż składki ZUS przedsiębiorcy zaliczane są do kosztów zawsze w momencie ich faktycznej zapłaty.
Metoda memoriałowa
Metoda memoriałowa została uregulowana w art. 22 ust. 5-5c ustawy o PIT i dzieli koszty uzyskania przychodu na koszty pośrednio oraz bezpośrednio związane z osiąganymi w danym roku przychodami. Przejdźmy więc do krótkiego rozróżnienia powyższych kosztów.
Koszty bezpośrednie to takie, które mają bezpośredni związek z uzyskanym w danym roku przychodem. Do takich kosztów można zaliczyć np. zakup towarów i materiałów służących do dalszej odsprzedaży, które zostały zakupione i sprzedane w tym samym roku.
Koszty pośrednie natomiast to takie, do których nie można przypisać konkretnego przychodu, np. abonament telefoniczny, czynsz. Dlatego też koszty te ewidencjonuje się w dacie wystawienia faktury, chyba że dotyczą okresu przekraczającego rok (przełomu roku). W takiej sytuacji, koszt księgowany jest proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy.
Warto pamiętać też, iż zasada podziału kosztów na okresy w metodzie memoriałowej dotyczy wyłącznie przełomu roku, a nie okresów w trakcie jego trwania. W przypadku kosztów na przełomie roku, zachodzi konieczność podziału ich na okresy, których dotyczą.
W metodzie tej tak samo jak i w poprzedniej istnieją pewne wyjątki o których również warto wspomnieć pokrótce. Należą do nich wydatki, które niezależnie od wybranej metody ewidencjonowane są w szczególny sposób. Do katalogu takich wydatków można zaliczyć np. wypłacone wynagrodzenia, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez pracodawcę oraz zapłacone składki ZUS. Tak więc koszt wynagrodzenia pracowników ujmowany jest w okresie, za który to wynagrodzenie jest należne, pod warunkiem, że wypłata następuje w terminie wskazanym w umowie o pracę, innej umowie łączącej strony lub wynikającym z prawa pracy. W sytuacji, gdy pracodawca spóźni się z wypłatą wynagrodzenia, koszt ten zostanie ujęty w dacie faktycznej zapłaty.
Podsumowując metoda memoriałowa obowiązkowa jest dla podatników prowadzących księgi rachunkowe. Charakteryzuje ona się tym, iż podatnicy opodatkowani podatkiem dochodowym od osób fizycznych, którzy prowadzą księgi rachunkowe, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym potrącają w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.
Podsumowując podatnicy prowadzący PKPiR mają możliwość wyboru metody. Dlatego też mogą zrezygnować z metody kasowej i dokonywać zapisów zgodnie z zasadami obowiązującymi w metodzie memoriałowej. Do tego jednak muszą spełnić warunek taki, iż należy stale w każdym roku podatkowym prowadzić PKPiR w sposób, który umożliwi wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.
Warto również zwrócić uwagę, iż także przy prowadzeniu PKPiR metodą memoriałową musimy liczyć się z tym, że pewna część operacji będzie ewidencjonowana w sposób odpowiadający metodzie kasowej – wynika to z przepisów, które nakazują pewne kategorie wydatków uznawać za Koszty Uzyskania Przychodu w określonym momencie. Stosując metodę kasową, koszty te ujmować należy w PKPiR zgodnie z ogólną zasadą – w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.mW przypadku metody memoriałowej natomiast podatnicy powinni zastosować się do reguły, która mówi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Tak więc zaznaczyć warto, iż kwestie związane z wyborem metody prowadzenia PKPiR mają znaczenie dla momentu uwzględnienia w ewidencji wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania. Zgodnie z ogólną zasadą wszelkie przychody traktowane są memoriałowo – nie ma znaczenia data ich zapłaty, ważny jest moment świadczenia usługi (dostawy towaru) i dzień wystawienia faktury.
Metoda memoriałowa, czy kasowa ?
Stwierdzić można, iż metoda memoriałowa jest dużo bardziej skomplikowana. Dodatkowo podatnicy, którzy tę metodę stosują, muszą samodzielnie rozstrzygać wątpliwości, co do których nie ma zgody nawet pomiędzy Ministrem Finansów a Naczelnym Sądem Administracyjnym. To oczywiście zwiększa ryzyko podatkowe. Dlatego zdecydowana większość podatników prowadzi PKPiR, stosując metodę kasową – jest ona prostsza, moment ujęcia kosztu nie budzi wątpliwości, a liczba ewentualnych sporów z administracją podatkową jest mniejsza.
Mimo wszystko niektórzy podatnicy wolą wybrać metodę memoriałową. Głównym powodem wyboru przez podatnika może być fakt, iż przede wszystkim można równomiernie obciążyć dochody podatkiem dochodowym. Kolejnym powodem może być chęć posiadania dokładniejszych informacji o przedsiębiorstwie, budowanych na podstawie bieżącej sytuacji dochodowej, uwzględniającej dochody i koszty przyszłych okresów. Przy wyborze metody pamiętać trzeba jednak, by wybraną metodę stosować przez cały rok podatkowy, gdyż w trakcie roku nie ma możliwości jej zmiany.
Zmiana metody
Na koniec warto wspomnieć, iż w trakcie roku podatkowego nie ma możliwości zmiany metody. Przepisy podatkowe mówią bowiem o stałym w trakcie roku sposobie prowadzenia księgi. Nie ma natomiast przeszkód, aby zmienić metodę, poczynając od kolejnego roku podatkowego.
Autor: Teresa Warska
